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2 de agosto de 2011

TRATAMIENTO FISCAL APLICABLE A LA VENTA DE AUTOMÓVILES PARA PERSONAS FÍSICAS.

Por Juan Bautista Di Tata y Mariano Ramello
Contadores Públicos
Especialistas en Tributación

A raíz de que es muy habitual en nuestra práctica profesional encontrarnos con este tipo de inquietudes tanto de contribuyentes como de otros colegas, exponemos a continuación las principales consecuencias tributarias vinculadas con la venta de automóviles por parte de las personas físicas y/o sucesiones indivisas en los diferentes tributos.

A continuación detallamos las principales características de esta práctica en los distintos impuestos a los que habitualmente se enfrentan los contribuyentes:
A)    IMPUESTO A LAS GANANCIAS.
Resulta conveniente realizar algunas precisiones conceptuales antes de exponer el tratamiento fiscal de la venta de automóviles. En primer término, destacamos que el análisis del presente resulta de validez para personas físicas y/o sucesiones indivisas ya que para los denominados “Sujetos Empresa” -Sociedades, Asociaciones, Fideicomisos, Fondos de Inversión, Empresas Unipersonales, entre otros- la utilidad obtenida por la venta de un automóvil siempre se encuentra alcanzada por el Impuesto a las Ganancias por aplicación de la “Teoría del Balance” establecida en el Apartado 2) del Artículo 2º de la Ley de Impuesto a las Ganancias.
En segundo lugar, cabe precisar ¿Qué se entiende por Automóvil?, al respecto la Ley de Impuesto a las Ganancias (LIG) nos remite a la Ley de Transito Nº 24.449 la cual en su Artículo 5º inciso a) define automóvil: “…el automotor para el transporte de personas de hasta ocho plazas (excluido conductor) con cuatro o más ruedas, y los de tres ruedas que exceda los mil kg de peso…”. Siendo ello así, resultan excluidos del análisis del presente aquellos vehículos que se destinen al transporte de carga como ser furgones y camionetas, entre otros.
En relación con el tratamiento puntual de la Ley de Impuesto a las Ganancias hay que distinguir dos situaciones claramente diferenciables, en el primer caso si el automóvil no se encuentra afectado a la obtención de renta, es decir, si la persona no lo utiliza para el desarrollo de su actividad sino que lo utiliza en su vida personal, la utilidad por la venta de dicho vehículo no se encuentra sujeta al pago del impuesto.
Caso contrario, cuando la persona física utilice el vehículo para el desarrollo de su actividad la ganancia obtenida por la venta del automóvil, en principio, podemos concluir que dicha  utilidad se vería sujeta al pago del Impuesto a las Ganancias.
No obstante, pese a que la gravabilidad de la utilidad antes mencionada, surge expresamente del texto de la Ley (Articulo 2º apartado 3), dicha expresión literal carece sustento legal, por los motivos que seguidamente exponemos.
El artículo 2º, inciso 3) de la Ley de Impuesto a las Ganancias, establecía antes de la vigencia de la Ley N° 25.414 -en lo que al caso importa- como ganancia gravada “…Los beneficios obtenidos por la enajenación de bienes muebles amortizables, cualquiera fuera el sujeto que los obtenga”.
Luego, con fecha 30/03/2001 se publicó en el Boletín Oficial la Ley Nº 25.414, la cual entre otras cosas previó en su artículo 7º, la modificación de dicho inciso –artículo 2º, inciso 3)-, incorporando expresamente como ganancia gravada los resultados obtenidos por la enajenación, no sólo de bienes muebles amortizables, sino de “... acciones, títulos bonos y demás títulos valores cualquiera fuera el sujeto que los obtenga”.
En este entendimiento, la Ley Nº 25.414 al modificar el inciso bajo análisis, mantiene como ganancia gravada a la obtenida por la enajenación de bienes muebles amortizables, agregando otros supuestos dentro del objeto del impuesto.
A esta altura de la exposición, es dable puntualizar, que el día 28 de diciembre de 2001 se publicó la sanción de la Ley Nº 25.556, cuyo artículo 1° reza “Derógase la Ley Nº 25.414”.
Dicha circunstancia, trajo aparejado el interrogante referido a cuál es el efecto jurídico que deriva de la derogación dispuesta por la Ley Nº 25.556, con relación a los términos de la Ley Nº 25.414, es decir, la cuestión en debate es sí tal derogación es en forma total o sólo con relación a la modificación introducida por la Ley Nº 25.414.
La cuestión fue resuelta por la Procuración del Tesoro de la Nación en el Dictamen N° 351/03 (PTN), según el cual el inciso 3) del artículo 2° de la Ley de Impuesto a las Ganancias ha quedado derogado en su totalidad a raíz del dictado de la Ley N° 25.556, motivo por el cual los resultados provenientes de la enajenación de bienes muebles amortizables por una persona física no habitualista quedarían fuera del objeto del Impuesto a las Ganancias. En tal Dictamen, la Procuración expreso: “…la Ley Nº 25.556 derogó a su similar N° 25.414 en forma total; de modo que la reforma de esta última introdujo en la Ley de Impuesto a las Ganancias también quedó abrogada, sin que ello implique restablecer la vigencia del texto de la ley del tributo sustituido por ella. En efecto, la derogación de la Ley Nº 25.414 por su similar Nº 25.556 –sin reservas de ninguna especie- implicó privarla de todos sus efectos, uno de los cuales consistió precisamente en la modificación que la primera introdujo en la Ley de Impuesto a las Ganancias.”
La AFIP, luego de un tiempo y vinculado con una consulta efectuada por un contribuyente expresó mediante Nota (SDG ASJ) AFIP 1655/2006 “…Toda vez que las interpretaciones de leyes y reglamentos que efectúa la Procuración del Tesoro de la Nación a través de sus dictámenes son de carácter obligatorio para los servicios jurídicos que conforman el Cuerpo de Abogados del Estado, corresponde acatar el pronunciamiento vertido en el Dictamen N° 351/03 (PTN).
En cuanto a los efectos en el tiempo de la derogación efectuada por la Ley Nº 25.556 y teniendo en cuenta que ésta última fue publicada en el Boletín Oficial el 28 de diciembre de 2001 sin establecer fecha para su vigencia, la misma rige a partir de los ocho días corridos contados a partir de esa publicación.
Ello determina que la virtualidad de la derogación cobra efectos en lo tocante al gravamen en análisis, a partir del ejercicio fiscal 2002 inclusive –cfr. Dictamen N° 351/03 de la Procuración del Tesoro de la Nación-.

EN DEFINITIVA, LA VENTA DE UN AUTOMOVIL EEFCTUADA POR UNA PERSONA FISICA NO HABITUALISTA NO SE ENCUENTRA SUJETO AL PAGO DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS.

B)    IMPUESTO AL VALOR AGREGADO.
Inicialmente, es dable mencionar que la venta de un automóvil no afectado a la actividad no se encuentra sujeta al pago del Impuesto al Valor Agregado.
En relación al presente tributo, la venta de un automóvil efectuada por una persona física se encuentra sujeta al pago del impuesto teniendo en cuenta lo establecido en el cuarto párrafo del artículo 4º de la Ley del Impuesto al Valor Agregado el cual reza: “…Adquirido el carácter de sujeto pasivo del impuesto en los casos de los incisos a), b), d), e) y f), serán objeto del gravamen todas las ventas de cosas muebles relacionadas con la actividad determinante de su condición de tal, con prescindencia del carácter que revisten las mismas para la actividad y de la proporción de su afectación a las operaciones gravadas cuando éstas se realicen simultáneamente con otras exentas o no gravadas, incluidas las instalaciones que siendo susceptibles de tener individualidad propia se hayan transformado en inmuebles por accesión al momento de su enajenación…”
Siendo ello así, la venta de un automóvil afectado a la actividad se encuentra sujeta al pago del impuesto independientemente da la proporción de su afectación a actividades gravadas, no gravadas o exentas-.
Una consideración importante a realizar es el límite existente al cómputo del crédito fiscal para este tipo de adquisiciones. La Ley del Impuesto al Valor Agregado establece que el crédito fiscal computable por la compra de automóviles -definidos según Ley Nº 24.449- no puede superar el importe que surja de aplicar al precio neto de $20.000 por la alícuota correspondiente.
En tal sentido y teniendo en cuenta los valores actuales de los automóviles, dicho valor ha quedado muy desactualizado y ocasiona un perjuicio financiero importante para quien adquiere un vehículo de un valor importante, -con las restricciones antes mencionadas sobre el computo del crédito fiscal-, y luego lo enajena ya que dicha enajenación tributa el impuesto sobre el precio total de venta del bien.
C)    IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS PROVINCIA DE BUENOS AIRES. 
El Artículo 188 del Código Fiscal de la Provincia de Buenos Aires establece que no integran la base imponible del impuesto los ingresos por la venta de bienes de uso.
De lo expuesto, se desprende que la venta de un automóvil afectado a la actividad por una persona física no se encuentra sujeta al pago del Impuesto sobre los Ingresos Brutos en Jurisdicción de la provincia de Buenos Aires.

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